February 14, 2007

外國營利事業進口買賣或提供技術服務所涉課稅問題(一)以文找文

營利事業之總機構在中華民國境外,而有我國來源所得者,應就其我國境內之營利事業所得,依我國所得稅法規定課徵營利事業所得稅。而在我國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務之總機構在中華民國境外營利事業,依我國所得稅法第25條規定,其成本費用分攤計算困難者,不論其在中華民國境內是否設有分支機構或代理人,得向財政部申請核准,或由財政部核定,國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之10%,其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之15%為中華民國境內之營利事業所得額,但不適用第39條關於虧損扣除的規定。
關於外國營利事業進口買賣或提供技術服務所涉課稅問題,行政機關相關函釋有財政部民國77年3月28日台財稅字第770526922號:「外國工程包商在我國境內承包建設工程,依約由該外國工程承包商在我國境外採購供應材料及機器設備之價款,應依法課徵營業稅及所得稅。茲分別規定如下:(一)營業稅部分:應依營業稅法第四十一條規定課徵營業稅(即貨物進口時,應徵之營業稅,由海關代徵之)。(二)所得稅部分:應依下列方法擇一辦理:1、辦理結算申報:依所得稅法第二十四條規定,以其全年度收入總額(含該項國外採購供應材料及機器設備部分)、減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額,依同法有關規定申報納稅,惟有關收益、成本、費用與損益之攤計,如有不合營業常規之安排,應依所得稅法第四十三條之一規定辦理。2、申請依所得稅法第二十五條規定辦理:該項國外採購供應材料及機器設備,係屬營建工程之包工包料,應併同其他各項提供技術服務所取得之報酬,依上開法條規定報繳所得稅。」財政部80年1月29日台財稅字第790475399號:「外商承包我國境內工程,依約由該外國承包商在境外採購供應之材料及設備,如查明約定並確係以我國出包人名義進口,營業稅部分,依營業稅法第四十一條規定辦理,可免由該外商開立統一發票報繳營業稅。至所得稅部分,應由該外商選擇辦理結算申報或申請依所得稅法
第二十五條規定辦理,為本部賦稅署七十七年十二月十二日台稅二發第七七○六○九五四二號函暨本部七十七年三月二十八日台財稅第七七○五二六九二二號函所明定。本案法國S.A. MATRATRANS-PORT公司以貴府捷運局名義進口之貨物,依上開規定,免由該法商公司開立發票,至其進口價格與工程合約價格之差額部分,同意照所擬意見由該法商在台分公司開立統一發票報繳營業稅。」
臺北高等行政法院92年度訴字第44號判決則以:按「總機構在中華民國境外之營利事業,在中華民國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務,其成本費用分攤計算困難者,不論其在中華民國境內是否設有分支機構或代理人,得向財政部申請核准,或由財政部核定,國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之十,其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之十五為中華民國境內之營利事業所得額。」為所得稅法第二十五條第一項前段所明定;又「…二、…既申請核准依所得稅法第二十五條第一項之規定核計營利事業所得額,自應就全部承包工程收入依上開稅法規定計算辦理,不得將其中轉由本地次承包商承作之營業收入予以扣除。」及「外國工程包商在我國境內承包建設工程,依約由該外國工程承包商在我國境外採購供應材料及機器設備之價款,應依法課徵營業稅及所得稅。說明二…(二)所得稅部分:應依下列方法擇一辦理。1、辦理結算申報:依所得稅法第二十四條規定,以其全年度收入總額(含該項國外採購供應材料及機器設備部分)減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額,依同法有關規定申報納稅,惟有關收益、成本、費用與損益之攤計,如有不合營業常規之安排,應依所得稅法第四十三條之一規定辦理。2、申請依所得稅法第二十五條規定辦理:該項國外採購供應材料及機器設備,係屬營建工程之包工及包料,應併同其他各項提供技術服務所取得之報酬,依上開法條規定報繳所得稅。」亦分別經財政部七十四年五月十七日台財稅第一六一一八號及七十七年三月二十八日台財稅第七七O五二六九二二號函釋在案。上開函釋,係財政部基於職權分別就依所得稅法第二十五條合計所得者應就全部承包工程收入計算,及外商在我國境內承包工程由國外採購材料等之價款仍應依法課稅所為釋示,未逾越法律規定,自可適用。二、本件原告八十五年度承作台電公司之工程除FGD供貨及勞務提供合約,按所得稅法第二十四條規定,以收入減實際成本費用後之純益額為所得額外,其餘部分屬採購(供貨)合約者,係採所得稅法第二十四條規定,以收入減成本費用後之純益額為所得額;屬技術顧問合約者,則報經財政部核准按同法第二十五條規定,以營業收入之百分之十五為所得額。據此,本年度申報營業收入共二一O、O二九、五五三元,全年所得額計虧損四、四OO、六六一元。被告原核定以本期係承續前期承包台電公司台中火力發電廠第五至第八部機火力發電工程,非屬單純之買賣機器,乃依財政部七十七年函釋意旨,認其採購(供貨)合約,係屬營建工程之包工包料,應併同其他各項提供技術服務所取得之報酬,依所得稅法第二十五條規定,以在我
國境內營業收入百分之十五為所得額,核定營業淨利為三一、五O四、四三二元($210,029,553×15%),另加計其他收入九三二元,核定全年所得額為三一、五O五、三六四元($31,504,432+$932)。原告不服,循序申請復查,提起訴願,遞遭決定駁回,復起訴主張其委託人確屬單純之設備供應及提供技術顧問諮詢服務,並非營建工程之包工包料,被告卻按財政部七十七年函釋及所得稅法第二十五條規定核課營利事業所得稅,認事用法,均有違誤,詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。查原告八十五年度係承續八十四年度所承作工程業務,其八十五年度營利事業所得稅結算申報,原列報營業營業收入二一○、○二九、五五三元,全年所得額為虧損四、四○○、六六一元,被告初查以原告承包台電公司之工程,依財政部七十四年函釋及七十七年函釋意旨,就全部承包工程收入核定其全年所得額為三一、五○五、三六四元(參見原處分卷申報書及核定通知書)。又原告之委託人本期在境內之承作業務計有:(一)為台電公司採購下列設備:大林六號機發電設備零星尾款。台中火力發電廠第五至八號機BOILER 鍋爐設備四組,合約編號8798111M00200。台中火力發電廠FGD 煙氣去硫系統設備四組,合約編號8798211C60100。(二)為台電公司提供下列相關技術顧問服務:為大林六號機發電工程提供設備之諮詢及訓練之服務。為台中火力發電廠第五至八號機BOILER 鍋爐設備提供安裝、試車等技術顧問服務,合約編號798111M002A0。為台中火力發電廠FGD煙氣去硫系統設備提供台電公司之工程師、操作人員及維護人員必要之訓練及諮詢服務,合約編號8798211C60100。其中為台電公司提供高雄大林六號機發電工程設備諮詢及訓練服務、為台中火力發電廠第五至第八號機鍋爐設備提供安裝及試車等技術顧問服務部分,分別經財政部分別以八十一年五月一日台財稅第八一○七八九二七一號、八十二年十一月九日台財稅第八二○八二九七九四號函核准依所得稅法第二十五條第一項規定核計營利事業所得額之事實,為兩造所不爭執。所爭執者為原告之委託人與台電公司訂立之台中火力發電廠第五至第八號機鍋爐設備採購合約,是否屬營建工程之包工包料,或僅為單純之買賣?四、查原告之委託人與台電公司簽訂之編號8798111M00200 台中火力發電廠第五至八號機鍋爐設備採購合約與編號8798111M002A0 之為台中火力發電廠第五至八號機鍋爐設備提供安裝、試車等技術顧問服務合約形式上雖為二不同之契約,惟查後者明定其係就台電公司依前者所購買之台中火力發電廠第五至八號機鍋爐設備提供有關之技術服務,其服務內容包括原告所供應設備適當安裝、啟動及操作之服務,而有關鍋爐設備之安裝及操作,亦約定應於原告工程師之監督及指導下進行,亦即採購之鍋爐設備安裝時,原告之委託人之工程師必須到場,且就此服務約定給付報酬,有契約影本在卷可稽。又依台電公司核能火力發電工程處九十一年八月十二日D核火購字第九一0八00一八號函所載:「...本公司台中火力電廠第五至八號機鍋爐外購合約係採設備標,即由本公司向國外廠商進口器材後自行負責施工及安裝,為確保該設備順利完工並安全運轉,另於招標文件商務條款中規定設備供應廠商應視本公司需要隨時提供該設備之相關技術服務。因此本公司將技術服務項目與原設備供應商另訂合約,並視其為設備合約之附約以備不時之需,該項技術服務攸關鍋爐設備之正確安裝與順利運轉,故宜由原設備供應廠商提供。」足見原告之委託人除提供該鍋爐設備外,仍須提供安裝、操作等相關之技術服務,並非單純之鍋爐採購。況原告於其八十四年度營利事業所得稅事件本院九十年度訴字第六一○五號言詞辯論期日陳稱,本件鍋爐設備安裝時,原告之委託人確曾指派工程師到場,亦經給予報酬,而原告本期亦自行列報本項提供技術服務報酬為三二、八六四、三二一元。是原告之委託人與台電公司雖就鍋爐設備與技術服務分別訂立契約,究其實質,該技術服務合約係屬鍋爐設備合約之附約,二者實屬同一,原告主張該鍋爐設備係單純之買賣,並無可採。另本件既非單純之鍋爐設備買賣及技術服務,自無原告
所稱財政部七十六年一月九日台財稅第七五七五三○○號函就境內有分支機構之外商總機構直接對境內銷售貨物勞務所為課稅規定之適用餘地。是被告以本件鍋爐設備採購屬營建工程之包工包料,依首揭函釋連同提供技術服務所取得之報酬,併依所得稅法第二十五條第一項前段規定核計其營利事業所得額,核無違誤(合議庭法官王立杰、王碧芳、黃本仁)(相關判決見日臺北高等行政法院90年度訴字第6015號判決、同院93年度訴字第1895號判決、最高行政法院93年度判字第221號判決等)。
(行政法、稅捐法 & 行政救濟 edited by 魏啟翔律師)

Posted by at 天空部落 │23:30 │回應(0)引用(1)行政法、稅捐法&行政救濟
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